浅析审计全覆盖
在国务院第二十六次常务会议上，李克强总理在肯定了审计工作在国家治理中发挥的作用的基础上，提出了审计监督全覆盖的要求：要实现审计全覆盖，凡使用财政资 金的单位和项目，都要接受审计监督。2014年10月，《国务院关于加强审计工作的意见》（简称《意见》）中提出了“审计全覆盖”的内容。在此之后，关于 “审计全覆盖”讨论便在理论和实务界展开了。有从审计方法的角度出发，论述审计方法应该“点”“面”结合，既要进行全面监督，又要突出重点；有从审计意识 出发，论述树立全局观念，实现审计机关的上下联动，分工协作；还有的从具体的审计资金的角度出发，如国家扶贫资金，探讨进行全覆盖审计的方法。本文论述审 计全覆盖的内涵出发，结合审计覆盖率的现实情况，分析审计全覆盖的发展瓶颈，试行探讨进行审计全覆盖的路径。
一、 审计全覆盖的内涵
对于审计全覆盖的理解，可以认为这种审计是一种多层次、多目标、多形式的审计，以公共资金的流向为主线，对此进行管理、分配、使用的各个团体、单位、个人都囊括进来，也就是对所有法律规定的审计对象、审计内容的全面覆盖的审计，具体包含以下几个方面：
（一） 审计对象
在审计全覆盖的视野下，接受审计的对象，囊括了不仅仅是传统意义上的政府部门、国企、事业单位、社会团体，还包括了个人。按照财政资金的流向，不仅关注使用 的环节，还将资金的各级管理、拨付的环节；不分资金使用者是个人、社会团体还是单位，不分资金使用单位的性质、级别、大小，只要是资金流上的环节，均纳入 审计对象的范围之内。由此可见，在审计全覆盖的前提下，财政资金审计将不存在死角，每一分钱的花出都需要接受审计机关的监督审查。
（二） 审计内容
在审计机关成立初期，审计的内容限于审核财务账目的真实性合法性。审计内容是随着社会经济的发展与时俱进的，现在审计机关已经不限于对财务的审核，而是进行 了深入的拓展，随之而出现的经济责任审计、效益审计、信息系统审计等则是近年来审计所出现的新内容。不久的将来，新兴的环境审计、大数据审计等内容的出 现，也是要走上历史的舞台，占有一席之地的。
（三） 审计深度
审计的深度的挖掘，也是社会民众对于审计工作的期望。由于目前国家治理的需要，法治社会的需要，以及民众参政议政、政务透明的需要，对于监督政府工作的审计 事业，从“审计风暴”的刮起便承载了越来越多的对于政府监督的期望。在这样的环境下，人们不仅仅是想看到账册上记录的数据是否可靠，更期许着审计人员能够 通过挖掘数据，反映出本质的内容。因此，审计深度也是反映审计全覆盖的内容之一。
（四） 审计频度
审计频度是指审计机关对于审计对象实施审计的频率。即使审计对象覆盖的很广、审计内容很全面、审计深度也足够说明问题，但十年审一次，和每年必审的频度相比 较，显然是后者更有威慑力，审计结果也更有说服力。即使是审计对象业务单纯，账务简单，不是重点的监督对象，也不能对其失去正常的监督，也应该用合适的审 计频度进行全面的审计。因此，审计频度也应该是审计全覆盖的指标之一。
（五） 审计效果
评价一个审计项目，审计效果是一个重要的指标。通过审计，中肯的审计评价被接受，审计建议被采纳，能够使被审计对象树立接受监督的思想，消除违法违纪问题的 侥幸心理，加强对权利的监督限制。这在一定程度直接打击了侵犯国家利益的行为，发挥了审计工作的“免疫系统”的作用，扩大了审计的影响力。同时，加强审计 结果的运用机制，如果把审计结果与干部的监督、考察、任用相结合，将使审计工作更具有威慑力。因此，将审计成果进行转化，扩大审计报告公开的力度，加大审 计工作的宣传，提升审计的效果，创造积极的审计环境，也能够推进审计全覆盖工作的开展。因此将审计效果列为评价审计全覆盖的内容之列。
二、 审计全覆盖工作现状
（一） 审计对象
对于审计对象的确立，审计单位会综合考虑几方面的因素，一般来说，从下面几个方面确定重点审计对象：①审计机关所在级别政府的行政首长和有关领导关注的对 象。审计工作是为了服务同级政府的工作，领导所关注的工作内容必定是同级政府工作的中心。那么审计机关在选择审计对象时，必定会重点关注领导所关注的内 容。②涉及民生、群众关注度高的单位。这一类单位是否合规守纪，将影响政府的民众信服力。从治理国家的角度出发，想人民所想，将涉及民生工作监督好，符合 社会发展需要。③在社会中的重要程度。例如建设局、财政局等，很大程度上影响着社会经济的发展，将其列为审计对象，是对社会的责任。④资金量量巨大的。例 如政府投资的大型的建设项目等。这一类审计对象，由于资金流大且频繁，容易滋生腐败。但在现有的审计力量和环境下，审计对象的确立是有所选择的，有些单位 部门从未接受过审计；即使是重点的审计的对象也做不到年年审计。因此，审计对象的全覆盖没有达到。
（二） 审计内容
目前，审计内容仍然着眼于财务的角度，以资金为主线，对体制内资金的收集、使用、管理进行监督评价，并随着社会的发展进步，经济责任审计、效益审计、信息系 统审计应运而生，给审计内容拓展了新的空间。但由于这些审计依然是在通过资金使用的角度发现问题，能够体现出审计工作所要求的真实性，但不能全面的体现出 资金的管理水平、使用效益。因此，新兴的环境审计、大数据审计等内容的出现，能够从资金的流向为导向，但又不拘泥于资金的本身，跳出资金监督给审计带来的 局限性，从历史和社会的角度发现问题，分析问题，解决问题。
（三） 审计深度
审计深度首先受限于审计人员的知识结构。知其然，不知其所以然，是不能够发现被审计对象的问题所在的。由于目前，审计人员年龄结构偏大、知识结构受限，被固 有的审计思维所限，不能够深入透彻的发现问题的根源所在，审计深度必然受限。其次，审计的独立性较弱，也影响审计深度。由于审计机关服务于本级政府，且由 本级财政负责审计支出所需资金，同时审计机关长官的任职罢免的权力由本级政府掌握，这导致审计机关，审计在实施审计时会维护本级政府的利益，即使遇到所执 行的本级政府的文件与法律法规不符，也会睁一只眼闭一只眼，不予反映。如此这般，审计深度受限不难理解。
（四） 审计频度
目前，审计频度还达不到《意见》中所要求的频度：“有条件的地方审计机关要每年对同级财政所有一级预算单位的预算执行情况进行审计，其他审计机关至少每 5 年轮审一遍，重点一级预算单位要每年必审”。对于个别的重点的专项资金，基本达到年年审计，但对于重点的审计对象，尚不能达到每年都审计，甚至有些审计对 象自审计机关成立至现在，一次都没有审计过。审计空白真实且普遍存在。
（五） 审计效果
审计成果的利用，尚需前行。虽然在《审计法》中赋予了各级审计机关将审计结果予以公开的权力，但这个权利是有限的范围内的公开。审计报告在公布之前必须在政 府相关部门经过多方面权衡后，才能决定是否公布、公布哪些内容、公布在什么范围之内、采取什么样的公布方式。由于审计机关独立性受限的现状，对于审计过程 中发现的问题，会受限立足本级政府的利益，这导致审计机关，在遇到问题时会维护本级政府的利益，不仅不会反映问题，反而会站在本级政府的角度掩盖问题。由 于审计处罚的方式有限，部门联动不够协调，导致不乏常审常犯，常犯常审的单位。
三、 审计全覆盖工作的瓶颈
（一） 审计资源不足
审计全覆盖要求审计工作覆盖所有的审计对象。在这样的要求下，现有的审计资源是不足以承担这样繁重的业务的。以某市固定资产投资审计处的情况为例即可见现在 审计工作就已经显工作的安排超出审计资源的负荷。该处共9名审计人员，其中4名为工程专业的审计人员，共计23个在建工程的跟踪审计或完工工程的结算审计 的工作，平均每人承担着约6个工程审计项目的主审，虽聘请了中介机构的审计人员作为补充，但对于审计人员个人来说，工作任务依然是很繁重。如果实现审计全 覆盖，要对全市上百个使用财政资金的工程项目实施审计，任务将会翻两番，现有的审计资源就更捉襟见肘了。即使对项目进行重点的分类，要实现审计全覆盖的要 求，也只能会比现有的工作繁重许多。由此可见，现有的审计资源，不足以承担审计全覆盖所带来的大量的工作。充足的审计资源是摆在实现审计全覆盖的工作面前 的首要难题。审计资源不足，会直接影响审计对象的选择广度、审计深度、审计频度等方面。
（二） 审计人员知识结构局限
审计工作新常态的需要，传统的财务专业、工程专业、计算机专业的人才不能完全满足审计全覆盖的工作的需要。但由于审计人员的招录，是依据现有工作的需要，做 出招录人员专业的设置，在人员招录方面不能够具有专业人员需求的前瞻性，自然也就不能满足审计全覆盖工作对于审计队伍的知识结构的分部。同时，由于目前审 计工作繁重，审计人员虽能意识到自己现有的知识结构不能使用审计工作的发展需要，但没有足够的时间进一步提升自己，拓宽自己的知识层次，进行自我提升。加 上，现有的审计队伍管理制度，不足以使审计人员存在迫切的自我学习的压力。种种原因导致审计人员的知识结构局限于满足目前工作需要，不能够进一步提升审计 层次，适应审计全覆盖的工作要求。因此，审计人员知识结构的局限性，也将阻碍审计全覆盖工作的开展。审计人员知识结构局限，会影响到审计深度、审计效果等 方面。
（三） 审计工作管理模式有待改进
目前，普遍的审计工作仍然以所在的处室为主，并相对稳定，这将使审计思维处于一定的定式中。如果打破现有的处室专业的界限，实行多专业的配合，进行不同审计 方法的讨论，新的视角的引入，将会冲击出新点的审计火花，发展出新的审计方法，甚至开辟出新的审计领域也为未可知。目前，只有审计署组织的大型审计项目， 进行了这方面的突破，市级及以下的审计机关，仍然是固有着原有的模式实施审计工作的管理。如果在审计工作的组织管理方面，实施审计资源的按需调配，优化审 计力量的组合，打破处室的局限，加强审计工作的科学管理，将是迎合审计全覆盖工作的发展趋势。审计工作管理模式，会影响到审计对象的选择、审计内容、审计 深度、审计效果等方面。
四、 审计全覆盖工作实施的路径
（一） 重视审计计划，有效整合审计资源，合理安排审计项目
审计计划阶段作为审计工作的起始环节，对实现审计全覆盖工作起着事半功倍的效果。在制定审计计划时，首先要明确所拥有的全部的审计资源。全部的审计资源，首 先考虑不仅包括本级审计机关内不同专业审计人员的数量和比例，还包括下级审计机关中所能统一调配的资源。这不仅能够使审计系统内形成统一的联动的力量，提 升团队意识，而且有利于审计人员互相学习，增强业务能力，形成互助学习的良好风气，传播正能量。在拥有了丰富的人力资源的基础上，将审计全覆盖涉及的审计 对象、审计内容、审计深度、审计频率所需要的工作内容进行具体的分析，将相互之间有搭接的内容进行有机结合，例如：可将预算执行与专项资金审计、经济责任 审计相结合，使用信息系统管理的单位，可以将信息系统审计与财务收支审计、专项资金审计、经济责任审计相结合。这样的结合方式，在有机整合审计资源，合理 分配审计力量的同时，兼顾了审计对象的覆盖率、审计内容的全面性、审计的深度。从审计工作的角度来看，这样防止审计工作的重复交叉，也使审计机关内部形成 一个有机的整体，充分发挥不同专业人员的优势，可以降低工作强度，提高效率。
审计计划不仅做出年度的详细计划，还需制定长期的审计计划，确保审计对象在一定的年度之内实施审计。审计计划在突出社会经济发展的重点、结合涉及社会民生、 关注重点领域的同时，要对重点审计内容和深度进行详细的监督，不仅反映账目的财务数字，还要揭示政策的执行情况、资金使用的绩效、是否符合科学的发展观， 尤其是对管理漏洞、制度缺陷、权力缺位等内容进行深度的挖掘。对于原有的审计盲区进行彻底的扫盲，并以定期和不定期审计相结合，不给审计对象留有侥幸心 理，形成有效的审计威慑。
（二） 保证审计经费，加强审计力量
现在的社会民众期望，对审计工作提出更高的要求。但现有的审计体制，在一定程度上约束了审计工作的发展，尤其是基层审计机关，这个问题更为突出。在审计全覆 盖工作的要求下，解决审计资源不足的问题迫在眉睫。加大审计经费的投入，是解决审计资源不足的根本方法。充足的审计经费，能够使审计人员拥有先进的审计工 具技术设备。尤其是面对日新月异的信息技术，要想做好信息系统审计、开展概念中的云审计，先进的审计技术和设备是必不可少的资源，这些资源的拥有，必定是 需要充足的审计经费作为保障。
目前，审计队 伍中人员年龄断层现象严重，经验丰富的审计人员，可能会在新审计人员未能独当一面的时候，就要退休了，这必然使审计队伍的发展存在一定的障碍。同时，经验 丰富的老审计人员基本上都是财务专业的，新常态下审计事业的发展必将超越原有的审计财务审计，向多角度，多层次，多专业发展，同时还需要具有先进的思维方 式。现有人才布局的不合理结构，也迫切要求审计人员，不断扩充自己的知识结构，培养辩证的思维方式，加强分析研究的能力。
毕竟，审计人员的能力是有限的，成为每个各个领域的行家里手似乎有点强人所难。但通过购买审计服务，借助外脑，却可以及时的解决不同审计领域内知识缺陷的问 题。审计机关可将所需经费列入项目成本，纳入财政预算，经过统一组织，聘请具有资质的专业人员或社会中介机构参与政府审计，并加强管理考评，防范审计风 险，保证审计质量。
（三） 把握审计信息化机会，占领审计工作成功高点
当今社会，信息化程度以加速度前进着，并且已经开始改变着整个社会，深入到社会经济生活的方方面面。作为要实施审计全覆盖的审计工作，走在社会发展浪潮的前 端刻不容缓。信息化技术，必将冲击现有的审计思维方式和实际理念。以往，审计工作面临海量数据，依赖于统计的抽样分析方法，抽取样本数据进行分析。虽然样 本能够反映一定的问题，但样本的抽取比例、样本的质量会导致审计结果出现偏差。尤其是使未列入样本内的敏感数据，不能够被审计人员所捕捉到，这也给了审计 对象侥幸的心理。而在大数据的概念下，是对所有的数据进行分析，对跨部门、跨单位的数据进行关联分析，将会是实现真正意义上的审计全覆盖理念。紧紧把握社 会前进的脉搏，实现审计信息化，优化审计方法，提高审计技术，是占领审计工作成功高点的有效手段之一。